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企業(yè)內部環(huán)境審計開(kāi)展情況
企業(yè)內部環(huán)境審計的開(kāi)展
全球經(jīng)濟飛速發(fā)展的同時(shí)是全球自然資源的日益枯竭和人類(lèi)生存環(huán)境的急據惡化，長(cháng)年累積的環(huán)境污染已不斷顯示出對人類(lèi)的危害，人類(lèi)意識到工業(yè)文明的進(jìn)步不能以環(huán)境為代價(jià)。企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是導致環(huán)境污染最重要的原因，其對環(huán)境承擔不可推卸的責任。一波又一波的綠色浪潮席卷全球，環(huán)保企業(yè)和環(huán)保產(chǎn)品日益受到人們的青睞，在環(huán)境方面有負面影響的企業(yè)逐漸失去市場(chǎng)，各國法律法規也對企業(yè)的環(huán)境責任做出明確規定，企業(yè)基于自身的生存和發(fā)展的壓力，開(kāi)始注重環(huán)境問(wèn)題。要全面有效的解決環(huán)境問(wèn)題，企業(yè)必須建立環(huán)境管理體系，而實(shí)施環(huán)境管理體系又需要環(huán)境審計予以監督和評價(jià)，企業(yè)實(shí)施內部環(huán)境審計勢在必行。企業(yè)內部環(huán)境審計是環(huán)境管理系統的主要組成部分，用以保證企業(yè)的運作符合法律法規的環(huán)境標準和公司內部政策。我國企業(yè)內部環(huán)境審計理論和實(shí)務(wù)的研究處于落后狀態(tài)，筆者現就國內外已有的環(huán)境審計研究成果的基礎上，就企業(yè)內部環(huán)境審計展開(kāi)研究，從實(shí)際操作層面探討企業(yè)內部環(huán)境審計，試圖為開(kāi)展企業(yè)環(huán)境審計提供有效的借鑒。
一、 企業(yè)內部環(huán)境審計內涵
企業(yè)內部環(huán)境審計誕生于20世紀60年代，國外有關(guān)企業(yè)內部環(huán)境審計的定義較多，主要觀(guān)點(diǎn)如下：
國際內部審計師協(xié)會(huì )在《內部審計師在環(huán)境問(wèn)題中的作用》中提出:“環(huán)境審計是環(huán)境管理系統的一個(gè)組成部分，借此，管理部門(mén)可確定組織的環(huán)境管理系統在確保組織的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)符合有關(guān)規章和內部政策的要求上是否充分”。
國際商業(yè)協(xié)會(huì )(ICC)把環(huán)境審計定義為:“環(huán)境審計是環(huán)境管理的工具，它是對環(huán)境有關(guān)的組織、管理和設備等業(yè)績(jì)進(jìn)行系統、有說(shuō)服力、客觀(guān)的估價(jià)，并通過(guò)有助于對公司有關(guān)環(huán)境規范方面的政策鑒證等手段，來(lái)達到保護環(huán)境的目標。”
格蘭特·萊杰伍德在其所著(zhù)的《環(huán)境審計與企業(yè)戰略》書(shū)中提出:“環(huán)境審計是企業(yè)戰略的重要組成部分，它不僅涉及到企業(yè)的技術(shù)改造、產(chǎn)品創(chuàng )新能力，而且涉及到企業(yè)的生產(chǎn)、儲存、營(yíng)銷(xiāo)等各個(gè)方面。”
最高審計機關(guān)國際組織第十五屆大會(huì )在《開(kāi)羅宣言》中制定了一個(gè)框架，認為環(huán)境審計的主要內容應包括財務(wù)審計、合規性審計和績(jì)效審計。
我國學(xué)術(shù)界有關(guān)內部環(huán)境審計的主要觀(guān)點(diǎn)有:
王德升、楊樹(shù)滋把內部環(huán)境審計定義為:“為達到促進(jìn)與影響企業(yè)環(huán)境的各項活動(dòng)有關(guān)的經(jīng)營(yíng)管理和評價(jià)該企業(yè)環(huán)境政策遵守情況這兩個(gè)目標，對該企業(yè)有關(guān)環(huán)境保護的組織、管理系統及程序的狀況系統地、成文地、定期地和客觀(guān)地進(jìn)行評價(jià)的管理手段”。
陳正興提出:內部環(huán)境審計由企業(yè)內部審計人員進(jìn)行，主要是對企業(yè)有關(guān)環(huán)境保護的組織、管理系統及程序的狀況進(jìn)行客觀(guān)地評價(jià)，以達到促進(jìn)與影響企業(yè)的各項經(jīng)營(yíng)管理評價(jià)企業(yè)環(huán)境政策情況這兩個(gè)目標是一種環(huán)境管理手段。
湯亞莉、劉星認為，企業(yè)內部的環(huán)境審計應該是:“對企業(yè)在執行國家的環(huán)境保護法規、在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程的同時(shí)不破壞自然與社會(huì )環(huán)境方面的行為和成效的評價(jià)”。
企業(yè)的內部環(huán)境審計應同時(shí)站在企業(yè)和公眾利益的角度，以企業(yè)的經(jīng)濟利益和社會(huì )效益為依據，客觀(guān)公正地監督評價(jià)企業(yè)的經(jīng)濟活動(dòng)和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)并向相關(guān)利益群體提交審計結果，報告它同樣是企業(yè)管理的一個(gè)重要組成部分，是維持、監督環(huán)境管理系統正常運行的基礎工作，為環(huán)境管理系統的運作提供有力的支持。國際上多數組織、學(xué)者所講的企業(yè)內部環(huán)境審計事實(shí)上是環(huán)境管理的一個(gè)分支。只是因其在方法和程序上(如取證、報告等)與傳統意義的審計非常接近，才將這些內容統稱(chēng)為“環(huán)境審計”。而我國企業(yè)內部審計的實(shí)務(wù)開(kāi)展幾乎空白。
二、 企業(yè)內部環(huán)境審計產(chǎn)生和發(fā)展
人類(lèi)在發(fā)展的過(guò)程中，環(huán)境不斷被破壞，人類(lèi)社會(huì )由低級到高級發(fā)展的同時(shí)，環(huán)境的發(fā)展卻是由高級走向低級，環(huán)境帶來(lái)的威脅隨處可見(jiàn)，氣候變化及全球變暖、生態(tài)破壞加劇、生物物種減少、森林銳減、沙漠擴大、土壤流失、危險廢物與有毒化學(xué)品猛增、臭氧耗竭等�？梢�(jiàn)從宏觀(guān)角度來(lái)說(shuō)，我國的環(huán)境問(wèn)題已經(jīng)到了必須解決的地步。從企業(yè)微觀(guān)角度來(lái)看，傳統觀(guān)念認為人類(lèi)所需的自然資源是取之不盡、用之不竭的，對環(huán)保投資會(huì )增加生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成本，加重企業(yè)負擔，因而不少企業(yè)只注重短期經(jīng)濟效益而不顧環(huán)境效益。企業(yè)環(huán)保意識薄弱，綠色經(jīng)濟觀(guān)念缺乏，認證意識不強。ISO14000環(huán)境管理體系成為世界各國企業(yè)跨越“綠色壁壘”的重要跳板，而我國企業(yè)對此所做的反應遲鈍，因而在國際貿易活動(dòng)屢屢受阻。我國農副產(chǎn)品中的農藥殘量等有害物質(zhì)嚴重超標，進(jìn)而影響到海產(chǎn)品、畜產(chǎn)品、紡織品、食品等國際營(yíng)銷(xiāo)，它們不是被禁入，就是被退貨或索賠。工業(yè)產(chǎn)品的國際市場(chǎng)也越來(lái)越小。我國工業(yè)整體技術(shù)標準偏低，加上未重視產(chǎn)品的綠色標準，在越來(lái)越高的綠色標準面前，我國傳統國際貿易產(chǎn)品中的機電、紡織、建材、清潔用品受到了更多的限制。對機電產(chǎn)品，歐盟近年制定了“技術(shù)協(xié)調和標準新方案”，實(shí)行EC標志認證制度，規定其成員國有權拒絕未貼EC標志的產(chǎn)品入關(guān)。澳大利亞、美國、加拿大和德國也相繼對電子、機械和電器產(chǎn)品實(shí)行認證制度，這對我國電視機、收音機、燈具等出口造成了極大困難。面對高高筑起的貿易“綠色壁壘”，我國企業(yè)必須改變經(jīng)營(yíng)戰略，按照公認環(huán)保標準來(lái)組織生產(chǎn)，樹(shù)立安全、健康的環(huán)保形象，相應的，企業(yè)必須進(jìn)行環(huán)境管理。環(huán)境審計通過(guò)開(kāi)展對企業(yè)環(huán)境管理體系需要進(jìn)行監督和評價(jià)，成為企業(yè)環(huán)境管理的重要組成部分。如同國際內部審計師協(xié)會(huì )在其《內部審計師在環(huán)境問(wèn)題中的作用》課題中所指出的：“環(huán)境審計是環(huán)境管理系統的一個(gè)組成部分，借此，管理部門(mén)可確定組織的環(huán)境管理系統在保證組織的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)符合有關(guān)規章和內部政策的要求上是否充分。”此外，企業(yè)在生產(chǎn)、交易或管理等過(guò)程中，都有可能遭遇環(huán)境風(fēng)險，蒙受巨大的損失，因此他們迫切需要對可能遭受的環(huán)境風(fēng)險進(jìn)行評估。所以在一些大企業(yè)、大機構，內部環(huán)境審計就隨著(zhù)企業(yè)、機構自己的需要而發(fā)展起來(lái)。內部環(huán)境審計的產(chǎn)生，不僅能使企業(yè)、機構大大降低聘請外部環(huán)境審計師的審計成本，又能終年為自己提供環(huán)境審計服務(wù)。如今，企業(yè)對內部環(huán)境審計，不僅要求能及時(shí)發(fā)現企業(yè)環(huán)境管理上的問(wèn)題，還需要為企業(yè)提供控制或合理規避環(huán)境風(fēng)險的意見(jiàn)和建議。
西方國家企業(yè)內部環(huán)境審計的發(fā)展是在比較寬松的空間中進(jìn)行的，企業(yè)自身較強的環(huán)境念識使其成為環(huán)境審計發(fā)展的主導者，企業(yè)內部環(huán)境審計最初是作為企業(yè)內部應對日益嚴峻的環(huán)境風(fēng)險而自發(fā)進(jìn)行的一種環(huán)境檢查和評價(jià)活動(dòng)出現的，此后作為一種重要的環(huán)境管理手段在各種類(lèi)型的組織中得以推廣。我國環(huán)境治理工作起步較晚，因此，環(huán)境審計工作的開(kāi)展也較遲，環(huán)境審計實(shí)踐最初是從國家審計機關(guān)對環(huán)保資金的審計開(kāi)始的，國家審計機關(guān)在其力所能及的范圍內，逐步推動(dòng)了環(huán)境審計實(shí)踐在政府和企事業(yè)單位的開(kāi)展。但由于其職責、權限等方面的限制，這種實(shí)踐和推動(dòng)始終沒(méi)有超出傳統審計框架的范圍。目前我國環(huán)境審計僅限于理論探討的初級階段，而且側重于政府審計，環(huán)境審計研究及實(shí)務(wù)工作遠遠落后于西方各國，進(jìn)行的與環(huán)境審計相關(guān)的審計主要是合規性審計，即鑒證企業(yè)的經(jīng)濟活動(dòng)是否遵守了現有的環(huán)境保護法律和地方頒布的環(huán)保法規，如污染物的排放是否超過(guò)了規定標準，是否按照規定的要求及時(shí)上交了各種費用等，環(huán)境審計的作用僅限于消極的防范，未達到審計的促進(jìn)作用，就如何進(jìn)行企業(yè)內部環(huán)境管理，發(fā)現和揭示影響環(huán)境效益的問(wèn)題，幫助企業(yè)尋找解決環(huán)境問(wèn)題的途徑和辦法等企業(yè)內部環(huán)境審計方面的實(shí)踐開(kāi)展很少，理論界缺乏對企業(yè)環(huán)境保護審計的系統研究，特別是缺乏真正具有可操作性的研究。
三、企業(yè)內部環(huán)境審計發(fā)展的阻礙及解決思路
內部環(huán)境審計具有的監督作用正使其逐漸成為企業(yè)環(huán)境的重要保護手段，內部環(huán)境審計的開(kāi)展會(huì )大大增加企業(yè)的環(huán)境管理成本，如企業(yè)在開(kāi)展和維護環(huán)境審計計劃時(shí)對現有的內部審計人員進(jìn)行培訓的花費、聘請外部專(zhuān)家協(xié)助審計的花費、審計過(guò)程中所需各類(lèi)資源的成本、內部環(huán)境審計影響企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)而產(chǎn)生的成本等。此外，糾正內部環(huán)境審計發(fā)現的問(wèn)題，并對問(wèn)題進(jìn)行反饋控制的過(guò)程亦要增加成本。企業(yè)開(kāi)展內部環(huán)境審計工作，所發(fā)生的審計成本阻礙了企業(yè)內部環(huán)境審計的開(kāi)展，也就是說(shuō)，環(huán)境審計成本與企業(yè)利潤最大化之間的矛盾是阻礙企業(yè)內部環(huán)境審計發(fā)展的根源所在。
在市場(chǎng)經(jīng)濟環(huán)境中，企業(yè)作為獨立的經(jīng)濟利益主體，追求自身利潤的最大化是其主要目標。由于環(huán)境審計引起環(huán)境管理成本增加而給企業(yè)利潤最大化目標造成的損害，會(huì )在一定程度上打擊企業(yè)開(kāi)展內部環(huán)境審計的積極性。但是，企業(yè)環(huán)境管理系統又需要必要的監督，否則再完善的系統也將失去作用。因此，如何解決企業(yè)追求利潤最大化的目標與環(huán)境審計成本之間的矛盾，就成為促進(jìn)我國企業(yè)內部實(shí)施環(huán)境審計首先需要思考和解決的一個(gè)問(wèn)題。
我國由于經(jīng)濟體制等各方面的原因，環(huán)境審計的發(fā)展大大落后于西方國家，并且由于受到經(jīng)濟發(fā)展水平的限制，我國企業(yè)的環(huán)境保護意識仍比較差，內部審計力度薄弱。政府通過(guò)環(huán)境審計法律使內部環(huán)境審計成為企業(yè)的日常行為，促進(jìn)企業(yè)內部環(huán)境審計的開(kāi)展。以立法的形式促進(jìn)內部環(huán)境審計的開(kāi)展，確實(shí)能夠在較短時(shí)間內取得比較好的效果，但此時(shí)企業(yè)完全處于被動(dòng)地位，若企業(yè)僅僅是迫于國家法律法規的壓力而實(shí)施內部環(huán)境審計，那么這種行為是不會(huì )長(cháng)久的，并且還會(huì )出現各種各樣的弊端。因此，只有從根本上轉變企業(yè)觀(guān)念，使內部環(huán)境審計成為企業(yè)自愿、主動(dòng)的行為，才真正有助于內部環(huán)境審計在我國更快更好的發(fā)展。變被動(dòng)為主動(dòng)，一是要對企業(yè)進(jìn)行環(huán)保宣傳，使企業(yè)改變觀(guān)念，自覺(jué)地實(shí)施環(huán)境保護、開(kāi)展環(huán)境治理的措施;另外，更為重要的，要使企業(yè)認識到內部環(huán)境審計在增加企業(yè)成本的同時(shí)，也能夠給企業(yè)帶來(lái)利益。這能使企業(yè)更快、更主動(dòng)地去接受內部環(huán)境審計，使其順利地在我國企業(yè)中全面展開(kāi)。內部環(huán)境審計能夠給企業(yè)帶來(lái)的利益歸納如下：
1、有助于企業(yè)進(jìn)行環(huán)境風(fēng)險管理。企業(yè)一旦出現環(huán)境問(wèn)題，就可能使企業(yè)無(wú)法繼續經(jīng)營(yíng)下去，運用內部環(huán)境審計評價(jià)企業(yè)潛在的環(huán)境風(fēng)險，識別或發(fā)現給企業(yè)持續經(jīng)營(yíng)帶來(lái)風(fēng)險的環(huán)境問(wèn)題。如企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的廢棄物不符合相關(guān)法律法規的要求，使產(chǎn)品生產(chǎn)受到限制，會(huì )影響企業(yè)的持續經(jīng)營(yíng)。企業(yè)在做重大的資本支出決策時(shí)，也需要對環(huán)境風(fēng)險進(jìn)行評估，如企業(yè)為了將廢棄物的排放量降至允許的水平需要購買(mǎi)新裝置和設備，這種由環(huán)境問(wèn)題引起的大量資本支出如果決策不當就會(huì )影響企業(yè)的持續經(jīng)營(yíng)，在這此情況中我們都可以利用環(huán)境審計來(lái)發(fā)現并評價(jià)引起經(jīng)營(yíng)風(fēng)險的環(huán)境問(wèn)題，以提高企業(yè)的風(fēng)險預知能力。
2、提高企業(yè)經(jīng)濟效益。實(shí)施內部環(huán)境審計的主要目標之一就是要改進(jìn)企業(yè)的環(huán)境管理，降低環(huán)境管理成本。通過(guò)對現有的產(chǎn)品設計、原料來(lái)源、生產(chǎn)流程和廢棄物處理等進(jìn)行評估，節約企業(yè)環(huán)境成本，最終增加企業(yè)收益。如通過(guò)節能降耗降低產(chǎn)品成本，減少儲存和處理成本。
3、避免觸犯環(huán)境法律法規所帶來(lái)的處罰。內部環(huán)境審計能有效監督企業(yè)遵循應遵守的各類(lèi)環(huán)境法律法規，避免違規所帶來(lái)的經(jīng)濟懲罰或其他制裁。不管是專(zhuān)門(mén)的內部環(huán)境合規性審計，還是全面的內部環(huán)境審計，都能使企業(yè)保持對合規性問(wèn)題的警惕，嚴格遵循有關(guān)的環(huán)境法律法規，并有助于企業(yè)及時(shí)采取補救措施來(lái)糾正錯誤的企業(yè)行為。如內部環(huán)境審計可以幫助企業(yè)發(fā)現廢棄物的排放是否超標，若有超標跡象，及時(shí)采取措施對其進(jìn)行改進(jìn)，就可以免于罰款或其他懲罰。
4、塑造企業(yè)環(huán)保形象。實(shí)施內部環(huán)境審計并公布企業(yè)的環(huán)境績(jì)效信息能夠提升企業(yè)形象、提高企業(yè)聲譽(yù)。隨著(zhù)消費者、投資者、貸款人和各種商業(yè)債權人及廣大社會(huì )觀(guān)眾環(huán)保意識的提高，環(huán)保產(chǎn)品日益得到人們的青睞，而對環(huán)境有負面影響的企業(yè)則會(huì )逐漸失去市場(chǎng)，企業(yè)基于自身的生存和發(fā)展，不得不注重自身的環(huán)保形象。如果企業(yè)進(jìn)行內部環(huán)境審計，就能夠向社會(huì )公眾表明企業(yè)提高環(huán)境績(jì)效的承諾，從而塑造良好的企業(yè)形象，還可以抵制對企業(yè)環(huán)境態(tài)度的負面宣傳。企業(yè)的這種報告和鑒定行為可以被轉換為更加實(shí)際的利益，因為當它被認為是“環(huán)境友好型”，就會(huì )被眾多的關(guān)注環(huán)境問(wèn)題的顧客或投資者所青睞。另外，內部環(huán)境審計使企業(yè)能夠自己發(fā)現并糾正環(huán)境違法問(wèn)題，也避免了由于環(huán)境問(wèn)題而被提起訴訟導致的不利宣傳以及聲譽(yù)受損。
5、有助于企業(yè)制定管理決策。企業(yè)管理層需要以可利用的信息及其他可利用資料為基礎做出決策，信息越全面、越有效，企業(yè)的決策就會(huì )越合理。內部環(huán)境審計過(guò)程中所收集到的大量資料，能增加管理部門(mén)做出決策時(shí)使用的信息量，使企業(yè)做出更加有效的管理決策。而這此決策又會(huì )對公司的財務(wù)以及非財務(wù)績(jì)效產(chǎn)生直接影響，因此，企業(yè)自愿進(jìn)行內部環(huán)境審計既能形成良好環(huán)境管理系統，又能改進(jìn)企業(yè)管理決策、提高財務(wù)績(jì)效和環(huán)境績(jì)效。
6、提高企業(yè)環(huán)保意識并加強環(huán)境管理。企業(yè)進(jìn)行內部環(huán)境審計，就代表企業(yè)的董事以及高級管理人員做出了環(huán)保的承諾。同時(shí)也表示董事及高級管理人員將重視環(huán)境審計結果，并履行審計人員提出改善環(huán)境管理和環(huán)境績(jì)效的建議。此外，內部環(huán)境審計本身就能夠在某種程度上提高公司內部的環(huán)境意識。而且審計人員的反饋和建議有助于促進(jìn)整個(gè)企業(yè)進(jìn)行最佳的環(huán)境保護實(shí)踐。由上述意義來(lái)講，環(huán)境審計有助于改善公司的環(huán)境管理并因此加強對環(huán)境的保護。
7、能為企業(yè)帶來(lái)更多的機會(huì )。當今社會(huì )，消費者、投資者、貸款人和各種商業(yè)債權人及廣大社會(huì )觀(guān)眾的環(huán)保意識與日俱增，他們在消費、投資、貸款時(shí)都會(huì )更多的考慮環(huán)境保護因素，一個(gè)擁有良好環(huán)保聲譽(yù)的企業(yè)能獲得更多的消費市場(chǎng)，以及投資和借款的機會(huì )。
如果在促進(jìn)企業(yè)內部環(huán)境審計發(fā)展的過(guò)程中，我們能夠使企業(yè)充分了解內部環(huán)境審計帶來(lái)的利益，使企業(yè)認識到在付出內部環(huán)境審計成本的同時(shí)也擴大了企業(yè)收益，就能使企業(yè)對內部環(huán)境審計的被動(dòng)執行轉變?yōu)樽栽钢鲃?dòng)實(shí)施，進(jìn)而更好地推廣內部環(huán)境審計工作。
四、企業(yè)內部環(huán)境審計的開(kāi)展
作為企業(yè)環(huán)境管理的重要工具，企業(yè)內部環(huán)境審計主要開(kāi)展合規性及績(jì)效性審計，本文試按照產(chǎn)品生產(chǎn)周期，即從產(chǎn)品的設計、生產(chǎn)到廢棄物回收處理開(kāi)展內部環(huán)境審計。
(一)產(chǎn)品設計環(huán)節環(huán)境審計
企業(yè)在產(chǎn)品設計的環(huán)節所進(jìn)行的環(huán)境管理，便是設計“綠色產(chǎn)品”，即“環(huán)境友好型產(chǎn)品”。環(huán)境友好型產(chǎn)品是指那些從生產(chǎn)到使用回收處置的整個(gè)過(guò)程有特定的環(huán)保要求，對生態(tài)環(huán)境無(wú)害或損害極小，并有利于資源的再生和回收利用的產(chǎn)品。一項產(chǎn)品達到什么程度才算對環(huán)境無(wú)害，一般情況下很難做出判斷，必須建立統一的評價(jià)標準，才能判斷某種產(chǎn)品對環(huán)境是友好的還是有害的。1993年，國際標準化組織成立了環(huán)境管理標準技術(shù)委員會(huì )，將環(huán)境管理工作納入國家標準化的組織，頒布了ISO14000管理體系標準，較好的解決了這一問(wèn)題。其中，對產(chǎn)品的評價(jià)標準也作了明確規定，即依據產(chǎn)品有利于環(huán)境保護，有利于資源回收利用，有利于人體健康與危害較小等一般原則作為制定環(huán)境標志產(chǎn)品的標準依據。對環(huán)境友好型產(chǎn)品審計的方法一般采用產(chǎn)品生命周期評價(jià)方法。產(chǎn)品生命周期是指產(chǎn)品從搖籃到墳墓的所有階段，產(chǎn)品的生命周期包括五個(gè)階段，即產(chǎn)品原料的獲取、產(chǎn)品制造與生產(chǎn)過(guò)程、產(chǎn)品使用過(guò)程、產(chǎn)品銷(xiāo)售與服務(wù)過(guò)程、廢棄淘汰產(chǎn)品的回收、重復及處理過(guò)程。產(chǎn)品生命周期分析的目的是在整個(gè)產(chǎn)品生命周期內對產(chǎn)品帶來(lái)的全部環(huán)境影響進(jìn)行分析。國際標準化組織將生命周期評價(jià)定義為：生命周期評價(jià)是對產(chǎn)品或服務(wù)系統整個(gè)生命周期中與產(chǎn)品或服務(wù)系統功能直接相關(guān)的環(huán)境影響、物質(zhì)和能源的投入產(chǎn)出進(jìn)行匯集和測定的一套系統方法。近年來(lái)生命周期評價(jià)方法已經(jīng)廣泛用于工業(yè)部門(mén)的戰略規劃、產(chǎn)品或工藝設計的決策，也用于選擇與環(huán)境行為有關(guān)的指標及評價(jià)環(huán)境標志產(chǎn)品等方面。
生命周期評價(jià)廣義上是對投入產(chǎn)出的簡(jiǎn)單描述，是用于評價(jià)與產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程或活動(dòng)有關(guān)的環(huán)境影響的方法。正規的、完整的生命周期評價(jià)是一個(gè)迭代的過(guò)程，它是由4個(gè)相關(guān)的部分構成，即起始階段、清單分析、影響分析和改進(jìn)分析。起始階段為評價(jià)目標和范圍，包括系統邊界點(diǎn)的界定，用于指導并貫穿于生命周期各階段;清單分析是對產(chǎn)品各周期各階段的投入產(chǎn)出進(jìn)行分析;影響分析則是依據清單分析結果來(lái)評價(jià)生命周期各階段的能源消耗和污染物排放的環(huán)境影響;改進(jìn)分析則適用于對所研究的系統造成的環(huán)境影響進(jìn)行削減的方案的評價(jià)和確定。
由上述分析中，可以看出產(chǎn)品環(huán)境影響的主要因素有：能源和材料消耗的數量和類(lèi)型;對工作環(huán)境所造成的物理的、化學(xué)的潛在影響;對外部環(huán)境的影響等。根據對上述諸因素確定的結果，我們就可以運用生命周期評價(jià)方法對產(chǎn)品的環(huán)境影響程度進(jìn)行評價(jià)，并根據分析報告采取改正措施，限制對環(huán)境的影響，如重新選擇供方單位、原材料、包裝材料、運輸手段以及住址和運輸方式等。采取的具體措施：同時(shí)改進(jìn)產(chǎn)品，使其在生命周期內消耗更少的能量、水和化學(xué)品;以安全的方式維護、修理、回收再生利用和最終處置產(chǎn)品;使用其他對環(huán)境影響小的原材料和半成品;使用其他零部件、輔助材料;在滿(mǎn)足質(zhì)量要求的前提下，采取經(jīng)濟有效的方式，使其對環(huán)境影響更小;正確的使用包裝材料，回收利用包裝材料和通過(guò)焚毀等方法加以處理;采取其他對環(huán)境污染較小的運輸方式等。在檢查廢棄物的處理排放情況時(shí)首先審查單位有關(guān)廢棄物處理、儲放和排放情況的有關(guān)文件規定。其次，審查分析各種環(huán)境記錄，判斷環(huán)境記錄的真實(shí)性。另外在審查分析有關(guān)環(huán)境書(shū)面資料后，還應對環(huán)境進(jìn)行實(shí)施測量，以進(jìn)一步檢驗環(huán)境記錄的真實(shí)性。審計人員應注意以下問(wèn)題：對于有毒有害廢物是否通過(guò)焚燒或化學(xué)處理方法轉化為無(wú)害后再處置;對于無(wú)法無(wú)害化的有毒有害廢物是否能夠放在具有長(cháng)期穩定性的容器和設施內，處置系統是否能防止雨水淋浴和地下水浸泡，在任何時(shí)候有毒有害物的遷移不致污染水體水質(zhì);對一般廢物的填埋處置是否能夠保持周?chē)h(huán)境的一致性，能否防止風(fēng)化侵蝕、洪水和揚塵。
對上述措施的實(shí)施效果進(jìn)行論證，其論證的內容主要看是否產(chǎn)生了以下效果:減少污染，并做到了回收利用;有效的回收利用了原材料、燃料、廢料或余熱;通過(guò)重新設計產(chǎn)品，減少材料消耗;副產(chǎn)品和廢料重新加工利用或被其他公司重新加工及重新利用;充分利用其他可替代的處理方法等。最后，對評價(jià)分析報告中提出的建議進(jìn)行技術(shù)評估、環(huán)境評估和經(jīng)濟性評估。技術(shù)評估，應考慮產(chǎn)品性能;對使用者的使用價(jià)值;相關(guān)的適用性、可信性、可服務(wù)性、生產(chǎn)能力、產(chǎn)品和工藝的協(xié)調性。環(huán)境評估，主要考慮環(huán)境的影響，具體評估能否用危險性較小的材料來(lái)代替有毒的，具有腐蝕性、易燃的化學(xué)物質(zhì)，是否做到了清潔、安全、謹慎使用;是否做到了回收材料、能源再生利用、銷(xiāo)毀及處置等。經(jīng)濟效益評估，主要應考慮費用及其承受能力、投資的回收周期等。
在具體應用生命周期開(kāi)展內部環(huán)境審計時(shí)，可運用一種半定量化生命周期簡(jiǎn)式評價(jià)矩陣方法。這種方法對產(chǎn)品生命周期各個(gè)階段及相關(guān)的因素進(jìn)行綜合評價(jià)，其評價(jià)結果較準確，對相似的產(chǎn)品可直接進(jìn)行比較和判斷，而且方法簡(jiǎn)單，可快速得出評價(jià)結果。此評價(jià)系統為5*n的維矩陣，其中，一維代表產(chǎn)品生命周期5個(gè)階段:原料獲取、產(chǎn)品生產(chǎn)、銷(xiāo)售、產(chǎn)品使用、回收或處理:另一維代表環(huán)境評價(jià)指標四要素:環(huán)境狀況(質(zhì)量、安全、壽命)、資源利用指標(材料利用率等);能源利用指標(能源增長(cháng)率等)、環(huán)境狀況指標(污染等)。評定者需要研究分析產(chǎn)品生命周期從原料獲取、產(chǎn)品生產(chǎn)、銷(xiāo)售、使用以及回收處置全過(guò)程的環(huán)境影響狀況。此矩陣元素的評價(jià)值是根據其實(shí)際數據與標準數據之比值或定性值，由專(zhuān)家組成若干評定組織進(jìn)行分析。根據現時(shí)數據與標準數據比值，再考慮各種元素在該目標層的權重，按照每一元素所得的數值與權重相乘，并求和值，可作為該層對該產(chǎn)品的環(huán)境影響評價(jià)指標。這種將權數應用于矩陣元素而得出定量化的環(huán)境影響數據的方法，雖然比一般的產(chǎn)品生命周期定性的評價(jià)方法略為復雜，但它更科學(xué)、更合理的反映產(chǎn)品生命周期中造成環(huán)境影響的主要階段，以及各因素造成的綜合影響程度，而且此方法簡(jiǎn)單易行，具有較高的實(shí)用價(jià)值。
(二)生產(chǎn)環(huán)節環(huán)境審計
企業(yè)生產(chǎn)環(huán)節主要推行清潔生產(chǎn)，清潔生產(chǎn)是企業(yè)環(huán)境管理的主要內容，它是以節能、降耗、減污為目的，實(shí)施工業(yè)生產(chǎn)全過(guò)程污染控制，使污染物的產(chǎn)生量最小化的一種綜合措施。對其進(jìn)行審計就是對企業(yè)生產(chǎn)全過(guò)程的每個(gè)環(huán)節、每道工序可能產(chǎn)生的污染的情況進(jìn)行定量的審定，找出高耗、污染的癥結所在，然后提出對策，制定方案，防治污染的產(chǎn)生。對清潔生產(chǎn)的審計內容主要為：① 審查產(chǎn)品是否有毒、有害、有污染，若有則要選擇替代產(chǎn)品。② 審查企業(yè)所采用的生產(chǎn)資料是否有毒、有害，生產(chǎn)剩余物是否難以回收利用，若存在這樣的情況，企業(yè)應設法調整原材料結構，選用無(wú)毒、無(wú)害、無(wú)污染、易回收利用的材料來(lái)生產(chǎn)產(chǎn)品。③ 審查企業(yè)工藝、設備、原材料消耗、生產(chǎn)組織調度、環(huán)境保護等方面的管理情況，并對存在的問(wèn)題提出解決措施。在就清潔生產(chǎn)進(jìn)行審計時(shí)，通過(guò)收集資料和現場(chǎng)調查，發(fā)現生產(chǎn)過(guò)程中的薄弱環(huán)節，確定審計對象和具體目標。調查內容一般包括企業(yè)的基本情況、環(huán)境背景、生產(chǎn)排污情況及相關(guān)的環(huán)保法規和排放要求、治污現狀等。同時(shí)進(jìn)行物料和能量核算、分析和預測，通過(guò)這些調查分析，進(jìn)行預測，并把結果整理成調研報告，作為審計計劃的依據。根據企業(yè)現狀分析結果，評估企業(yè)不同車(chē)間或生產(chǎn)線(xiàn)的清潔生產(chǎn)潛力，采用權重加和排序法確定企業(yè)清潔生產(chǎn)的審計對象。對清潔生產(chǎn)的環(huán)境審計重點(diǎn)包括：對原材料、生產(chǎn)技術(shù)、生產(chǎn)操作管理和廢物處理與綜合利用等進(jìn)行全面審核，分析物耗、能耗情況，找出廢物產(chǎn)生和排放的原因;根據現場(chǎng)調查和審計對象資料數據的綜合分析，繪制審計對象的工藝流程圖，并對工藝流程及各操作單元功能作出詳細說(shuō)明;對各階段原材料、能量和水等投入產(chǎn)出情況進(jìn)行測量，計算物耗及污染物的產(chǎn)生量，繪制物料和能量的平衡圖;對物料和能量平衡結果進(jìn)行評估，分析物耗和污染物產(chǎn)生及排放的原因，并提出解決措施。
(三)廢棄物回收及處理環(huán)節環(huán)境審計
企業(yè)生產(chǎn)所產(chǎn)生的廢棄物主要為廢水、廢氣及廢物。
1、廢水
不同的行業(yè)以及同一行業(yè)不同工廠(chǎng)排放的工業(yè)廢水在成分、濃度、體積等方面差別很大，所以對工業(yè)廢水處理過(guò)程不可能有統一的模式，在我國，工業(yè)廢水處理有三種方式：
第一，廢水先經(jīng)過(guò)工業(yè)廢水處理廠(chǎng)處理，然后排放到受納水體中。
第二，廢水直接排放到城市下水道中，然后經(jīng)城市廢水處理廠(chǎng)處理(通常指公共的處理設施，簡(jiǎn)稱(chēng)POTW)。
第三，廢水先在工廠(chǎng)中進(jìn)行預處理，減少廢水中污染物質(zhì)的含量，然后排放到城市下水道中，在POTW中進(jìn)行最后的處理。
2、廢氣
廢氣的處理主要為：
第一，利用除塵裝置取出煙塵和各種工業(yè)粉塵。
第二，采用氣體吸收塔處理有害氣體。
第三，應用其它物理的，化學(xué)的方法回收利用或使有害氣體無(wú)害化。
3、廢物
我國對工業(yè)廢物的管理措施主要有：
第一，建立鑒別、標記和登記制度，立檔案，由專(zhuān)人管理。
第二，確定安全、經(jīng)濟的收集、貯存、運輸方法和制度。
第三，選擇安全、經(jīng)濟的處置方法和處置場(chǎng)地。
第三，制定有害廢物收集、貯存、運輸和最終處置的評價(jià)標準。
關(guān)于處置方法，各國普遍采用的有焚化法、填地法、化學(xué)處理法、固化法和海洋投棄法。
在審計廢棄物的處理排放情況時(shí)首先審查單位有關(guān)廢棄物處理、儲放和排放情況的有關(guān)文件規定。其次，審查分析各種環(huán)境記錄，判斷環(huán)境記錄的真實(shí)性。另外在審查分析有關(guān)環(huán)境書(shū)面資料后，還應對環(huán)境進(jìn)行實(shí)施測量，以進(jìn)一步檢驗環(huán)境記錄的真實(shí)性。審計人員應注意以下問(wèn)題：對于有毒有害廢物是否通過(guò)焚燒或化學(xué)處理方法轉化為無(wú)害后再處置;對于無(wú)法無(wú)害化的有毒有害廢物是否能夠放在具有長(cháng)期穩定性的容器和設施內，處置系統是否能防止雨水淋浴和地下水浸泡，在任何時(shí)候有毒有害物的遷移不致污染水體水質(zhì);對一般廢物的填埋處置是否能夠保持周?chē)h(huán)境的一致性，能否防止風(fēng)化侵蝕、洪水和揚塵。
五、開(kāi)展企業(yè)內部環(huán)境審計其他問(wèn)題的思考
(一)缺乏基本環(huán)境會(huì )計準則或制度
環(huán)境會(huì )計信息披露制度的建立是實(shí)施環(huán)境審計的前提條件。但我國現行的企業(yè)會(huì )計制度中沒(méi)有要求企業(yè)必須披露環(huán)保信息的規定，更沒(méi)有對與環(huán)保相關(guān)經(jīng)濟活動(dòng)記錄、計量的具體標準，致使真正意義上的環(huán)境審計難以開(kāi)展。
(二)缺乏關(guān)于實(shí)施企業(yè)環(huán)境審計的具體規范
我國于今年雖然頒布了一系列環(huán)保方面的法律和環(huán)境標準，但缺乏具體指導環(huán)境審計工作的法規及統一的環(huán)境標準尺度，這也是環(huán)境審計無(wú)法下手的原因之一。
(三)政府及審計界對實(shí)施企業(yè)環(huán)境審計沒(méi)有給予足夠的重視
我國近幾年主要致力于宏觀(guān)上的環(huán)保資金審計，企業(yè)環(huán)境審計目前多處于試點(diǎn)階段，如杭州從2004年開(kāi)始試點(diǎn)開(kāi)展企業(yè)環(huán)境審計，至今只有45家企業(yè)接受審計。由于企業(yè)環(huán)境審計沒(méi)有成為在實(shí)務(wù)中推廣的重點(diǎn)，由此導致企業(yè)環(huán)境審計的實(shí)施無(wú)法取得大的突破。
(四)缺乏國家立法機關(guān)對環(huán)境審計的法規支持
我國法律法規一直未能明確審計機構在企業(yè)環(huán)境管理體系中的地位，使得企業(yè)審計部門(mén)在開(kāi)展環(huán)境審計時(shí)缺乏基本的法規支持。
拓展：優(yōu)秀內部審計師應具備什么條件
首先，要知道合格的內部審計師需要掌握那些知識?
1、具備一定的內部審計的知識。作為內部審計人員，掌握一定的審計知識是關(guān)鍵，就像醫生需要掌握一定的醫術(shù)一樣是最起碼的要求。
2、具備一定的財務(wù)知識。財務(wù)作為企業(yè)核心，除專(zhuān)門(mén)的信息中心外，歸集的信息最為全面，掌握一定的財務(wù)知識，能使審計人員通過(guò)財務(wù)系統了解到很多的業(yè)務(wù)軌跡，為審計工作提供線(xiàn)索。
3、內部控制及風(fēng)險管理。在面臨各種風(fēng)險的條件下，內部審計師必須理解風(fēng)險管理的概念，風(fēng)險和控制是一個(gè)問(wèn)題的兩個(gè)方面，只有風(fēng)險而無(wú)控制就可能出問(wèn)題，只將控制而無(wú)風(fēng)險是在浪費資源。
4、公司治理。因內部審計與公司治理參與者之間存在著(zhù)報告關(guān)系，掌握公司治理知識成為內部審計師的必需，將公司治理作為審計對象，能夠促進(jìn)公司治理與企業(yè)管理及其內部控制的整合。
5、信息技術(shù)。內部審計師必須迎接信息技術(shù)的挑戰，要了解本單位的信息系統和各種審計軟件，通過(guò)審計軟件可以提高審計效率和審計質(zhì)量。
6、單位的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)。熟悉本企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)對內部審計來(lái)說(shuō)至關(guān)重要，若不懂本單位經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，就不能深入企業(yè)內部，去發(fā)現單位須改善的問(wèn)題。 以上知識通過(guò)多看相關(guān)方面書(shū)籍就可以掌握，但是，學(xué)習知識不是目的，具備一定的能力才是關(guān)鍵，
內部審計師需要具備哪些能力呢?
1、分析問(wèn)題的能力 分析問(wèn)題貫穿于整個(gè)審計過(guò)程的始末，從制定審計計劃、分析發(fā)現問(wèn)題、尋求解決問(wèn)題的辦法等都需要內部審計師具備很強的分析問(wèn)題的能力。
2、發(fā)現問(wèn)題的能力 在一個(gè)陌生的組織中如何發(fā)現問(wèn)題，是內部審計著(zhù)每天都要面對的問(wèn)題，發(fā)現問(wèn)題是審計人員的天職，也是內部審計師的立身之本，如何發(fā)現問(wèn)題需要內部審計師的敏感性和判斷力。
3、解決問(wèn)題的能力 只發(fā)現問(wèn)題顯然不夠，還要與被審計單位一同尋求解決問(wèn)題的辦法，能把問(wèn)題解決掉才有可能是被審計單位和管理當局接受審計意見(jiàn)，合格的內部審計師必須具備很強的解決問(wèn)題的能力。
4、表達能力 不管有多么重大的審計發(fā)現，也不論有多么可行的問(wèn)題解決方案，如果不能把問(wèn)題和方案表達清楚，會(huì )使你的審計成果大打折扣，合格的內部審計師需要具有書(shū)面表達能力和口頭表達能力。
5、人際交往技巧 由于內審人員經(jīng)常發(fā)現被審者工作中錯誤或低效率的地方，所以?xún)葘徣藛T經(jīng)常會(huì )存在潛在的人際沖突，具有良好的溝通協(xié)調能力，以積極的態(tài)度運用人際交往技巧可以有效解決人際沖突。
知識掌握相對比較容易，而對于能力的提高不是只靠看書(shū)學(xué)習就能見(jiàn)效的，怎么才能把知識轉化為能力呢?要使知識轉化成能力，要在平時(shí)做到“三練”：
1、練思考
作為內部審計師，一定要鍛煉自己的思考性，敏捷的思維非常關(guān)鍵，我們要在工作、學(xué)習、生活中有意培養我們的思維能力，要勤于思考，遇到一些事情和案例就主動(dòng)去思考，思考時(shí)注意思維的邏輯性與嚴謹性。通過(guò)思考，把實(shí)踐與理論知識緊密結合，做到“學(xué)為我所用”，通過(guò)思考，培養發(fā)現問(wèn)題、分析問(wèn)題、解決問(wèn)題的能力，通過(guò)思考人與人之間的微妙關(guān)系，處理好人際交往。
2、練觀(guān)點(diǎn)
凡事不僅要多思考鍛煉自己的邏輯思維，還要通過(guò)理性的思維形成自己的觀(guān)點(diǎn)，形成觀(guān)點(diǎn)后要與他人的觀(guān)點(diǎn)相比較，找出自己觀(guān)點(diǎn)與他人觀(guān)點(diǎn)的不同，必要時(shí)就不同的觀(guān)點(diǎn)進(jìn)行討論，找出自己觀(guān)點(diǎn)與他人觀(guān)點(diǎn)的不同的根本原因。參與相關(guān)專(zhuān)題討論也是鍛煉觀(guān)點(diǎn)的有效途徑，我們應把握好討論問(wèn)題的機會(huì )，主動(dòng)發(fā)表發(fā)言，來(lái)鍛煉自己的看法與觀(guān)點(diǎn)。
3、練表達
在工作和生活中，我們要認真把一件事情表述清楚，表達后要問(wèn)聽(tīng)者是否聽(tīng)明白，有些人平時(shí)能把要說(shuō)的事情表達清楚，可是一遇到一些事情可能由于緊張，總表達不清，這類(lèi)人應多利用機會(huì )鍛煉在公眾場(chǎng)合發(fā)言，以擺脫怯場(chǎng)的心理，來(lái)提高自己的口頭表達能力。 平時(shí)多練筆，寫(xiě)出自己做過(guò)的事情和想法，是提高書(shū)面表達能力的有效途徑，多參與網(wǎng)上專(zhuān)業(yè)論壇討論、多向報刊雜志投稿都可以提高我們的書(shū)面表達能力，寫(xiě)作時(shí)應注意盡量將專(zhuān)業(yè)語(yǔ)言轉化成通俗易懂的大眾化語(yǔ)言，以使自己以后撰寫(xiě)的審計報告能讓報告接受者看明白。 相信，通過(guò)學(xué)習以上的審計相關(guān)知識，平時(shí)注意“三練”，培養和提高專(zhuān)業(yè)勝任能力，合格的內部審計師將觸手可及。
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